Steuer- und Finanzpolitik
Reform der Erbschaftsteuer
Eckpunkte der Arbeitsgruppe Koch/Steinbrück zur Reform der Erbschaftsteuer, 5.11.2007; Referentenentwurf zur Reform des Erbschaftsteuer- und Bewertungsrecht, 20.11.2007; Kabinettsbeschluss voraussichtlich am 12.12.2007
Bewertungsrelevante Änderungen
Vergrößerung der erbschaftsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage durch Bewertung aller Vermögensarten nach Verkehrswerten bzw. Ausrichtung am „gemeinen Wert";
Steuerbegünstigte Vererbung eines Unternehmens bei zehnjähriger Sicherung von Arbeitsplätzen und fünfzehnjähriger Betriebsfortführung durch den Erben; Wahlrecht, die Steuervergünstigung rückwirkend zum 1.1.2007 in Anspruch nehmen zu können;
Anhebung der Freibeträge, insbesondere für enge Verwandte und eingetragene Lebenspartner; Anhebung der Steuertarifstufen, vor allem im unteren Bereich. Die Steuersätze in der Steuerklasse I bleiben unverändert, in den Steuerklassen II und III sind die Steuersätze durch die Einführung eines zweistufigen Tarifs bis auf zwei Ausnahmen höher als nach bisheriger Rechtslage.
Die nachfolgende Beurteilung stützt sich auf den Referentenentwurf vom 20.11.2007; dieser enthält keine Aussagen über die finanziellen Be- und Entlastungswirkungen. Zudem fehlen Konkretisierungen zum neuen Bewertungsrecht. Diese sollen durch Rechtsverordnung festgelegt werden. Da das Bewertungsrecht wesentliche Grundlage für die Erbschaftsteuer ist, kann die anschließende Bewertung nur vorläufigen Charakter haben.
Bewertung
Die Reform der Erbschaftssteuer blickt bereits auf eine mehrjährige Geschichte zurück:
Das Bundesverfassungsgericht erklärte am 7.11.2006 die bisherige Erhebung der Erbschaftsteuer mit einheitlichen Steuersätzen und unterschiedlichen Wertansätzen für die Vermögensgegenstände für unvereinbar mit dem Grundgesetz. Es verpflichtete den Gesetzgeber, bis Ende 2008 eine Neuregelung zu treffen; andernfalls müsse die Erbschaftsteuer wegfallen.
Doch schon unter Rot-Grün stand die Neufassung des Erbrechts auf der politischen Tagesordnung. Im März 2005 hatten sich die damaligen Regierungsparteien und die Union auf dem Job-Gipfel darauf geeinigt, die Unternehmensnachfolge durch Stundung und Erlass der Erbschaftsteuer zu erleichtern. Nachdem dieses Vorhaben aufgrund des vorgezogenen Bundestagswahlkampfes nicht mehr umgesetzt worden war, vereinbarte das neue schwarz-rote Bündnis eine entsprechende Regelung bereits im Koalitionsvertrag vom November 2005. Erst Ende Oktober 2006 beschloss das Bundeskabinett den entsprechenden „Entwurf eines Gesetzes zur Erleichterung der Unternehmensnachfolge". Dieses Gesetz gelang jedoch nie in den Bundestag. Stattdessen bekräftigten die Regierungsfraktionen ihr Vorhaben lediglich in einem parlamentarischen Entschließungsantrag zur Unternehmensteuerreform 2008, ohne konkrete Änderungen zu beschließen. Es wurde lediglich festgelegt, dass das Aufkommen aus der Erbschaftsteuer, das allein den Bundesländern zusteht, nicht sinken dürfe. Eine zwischenzeitlich eingerichtete Bund-Länder-Arbeitsgruppe unter Leitung von Bundesfinanzminister Peer Steinbrück (SPD) und dem hessischen Ministerpräsidenten Roland Koch (CDU) legte Anfang November dieses Jahres schließlich Eckpunkte vor, auf dem der jetzige Gesetzentwurf basiert.
Entgegen der ursprünglichen politischen Intention steht die steuerliche Akkomodierung der Unternehmensnachfolge nicht mehr klar im Vordergrund. Dies bringt bereits der neue Gesetzestitel „Gesetz zur Reform des Erbschaftsteuer- und Bewertungsrechts" zum Ausdruck. Der Gesetzentwurf verfolgt das Ziel, eine verfassungskonforme Bewertung aller Vermögensklassen zu gewährleisten und „durchschnittliche" Vermögen durch höhere Freibeträge im engeren Familienkreis von der Erbschaftsteuer zu befreien.[1] Gleichzeitig soll das Aufkommen aus der Erbschaftsteuer gegenüber dem Status quo nicht sinken. Folglich werden größere Vermögen und Vermögensübertragungen stärker besteuert.
Die Neuregelungen zum Betriebsübergang im Erb- und Schenkungsfall sind komplizierter geworden als das ursprüngliche Abschmelzmodell, demzufolge die Steuerschuld gestundet und nach zehn Jahren der erfolgreichen Unternehmensfortführung komplett entfallen sollte. Der aktuelle Gesetzentwurf legt fest, dass nur unter bestimmten Voraussetzungen auf 85 Prozent des Betriebsvermögens keine Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer gezahlt werden muss. Die restlichen 15 Prozent müssen nach Berücksichtigung eines gleitenden Abzugsbetrags in Höhe von 150.000 Euro sofort komplett versteuert werden. Die maximale erbschaftsteuerliche Belastung dieses Teils des Betriebsvermögens liegt bei rund 4,5 Prozent.
Die „begünstigende Verschonung" für die restlichen 85 Prozent des Betriebsvermögens besteht darin, dass die Erbschaftsteuer zinslos gestundet und pro Jahr ein Zehntel erlassen wird, sofern folgende Bedingungen erfüllt werden:
Das Betriebsvermögen darf nicht zu mehr als der Hälfte aus Verwaltungsvermögen bestehen („Begünstigungsausnahme"). Ansonsten gibt es keine begünstigende Verschonung („alles oder nichts"). Zum Verwaltungsvermögen zählt der Gesetzentwurf u. a. vermietete Grundstücke und Bauten, Wertpapiere im Streubesitz, Anteile an Kapitalgesellschaften, wenn sie weniger als ein Viertel des Nennkapitals ausmachen, Anteile an in Drittstaaten (Nicht-EU/-EWR) gelegenen Gesellschaften, sofern deren Verwaltungsvermögen mehr als 50 Prozent beträgt, und Kunstgegenstände.
Beträgt das Verwaltungsvermögen weniger als die Hälfte des Betriebsvermögens, werden davon nur jene Anteile verschont, die bereits zwei Jahre vor dem Besteuerungszeitpunkt zum Betriebsvermögen gezählt haben („Vorverhaftungsregelung").
Der Erbe muss das Unternehmen 15 Jahre nach Erwerb fortführen („Behaltensfrist"). Er darf es also nicht verkaufen oder aufgeben. Ansonsten entfällt der Verschonungsabschlag mit Wirkung für die Vergangenheit. Ein Teilverkauf ist nur zulässig, sofern der Erlös im betrieblichen Interesse reinvestiert wird. Auch Kapitalentnahmen dürfen eine bestimmte Höhe in den 15 Jahren Haltefrist nicht überschreiten („Überentnahmeregelung").
Die Lohnsumme darf in den zehn Jahren nach dem Erbschaftsfall in keinem Jahr geringer ausfallen als 70 Prozent der durchschnittlichen Lohnsumme der fünf Jahre vor dem Unternehmensübergang („Fortführungsklausel").[2] Sollte in einem Wirtschaftsjahr die Lohnsumme niedriger sein, entfällt der Erlass von einem Zehntel der Erbschaftsteuerschuld. Zudem wird die Steuer rückwirkend aufgrund der dadurch höheren Bemessungsgrundlage neu festgesetzt.
Die in Aussicht gestellte Reform der Erbschaftsteuer bleibt deutlich hinter den ursprünglichen Plänen der Großen Koalition zurück. Zwar wurde die unsystematische und ökonomisch unsinnige Unterscheidung zwischen produktivem und unproduktivem Vermögen aufgegeben. Stattdessen wird aber zwischen nicht begünstigungsfähigem Betriebsvermögen (15 Prozent) und begünstigungsfähigem Betriebsvermögen (85 Prozent) sowie Verwaltungsvermögen differenziert. 85 Prozent des Betriebsvermögens werden nur dann begünstigt, wenn der Anteil des Verwaltungsvermögens weniger als die Hälfte des Betriebsvermögens ausmacht. Das Verwaltungsvermögen bzw. seine Bestandteile zählen unter dieser Bedingung auch nur dann zum Betriebsvermögen, wenn sie vor dem Erbfall zwei Jahre zum Unternehmen gehörten. Damit wird weiterhin zwischen „gutem" Vermögen, das begünstigt werden darf, und „schlechtem" Vermögen, das fallweise voll versteuert werden muss, diskriminiert - lediglich die Bezeichnung hat sich gegenüber dem ersten Gesetzesvorhaben geändert.
Zudem ist der Steuererlass an strenge Auflagen gebunden. Diese betreffen in erster Linie die Regelung, dass zehn Jahre lang 70 Prozent der Lohnsumme nicht unterschritten werden dürfen, und die sogenannte fünfzehnjährige Behaltensfrist.[3] Die Zeiträume dieser Fortführungsregelungen sind sehr lang, und es ist unklar, warum sie von unterschiedlicher Dauer sind; eine ökonomische Begründung für ihre Festlegung auf zehn bzw. 15 Jahre gibt es nicht.
Die Fortführungsregeln verursachen wegen der erforderlichen umfangreichen Dokumentations- und Aufbewahrungspflichten erheblichen bürokratischen Aufwand. Sie schreiben den Status quo fest und greifen damit stark in die unternehmerische Freiheit der Erben ein:
In einem sich ständig ändernden wirtschaftlichen Umfeld kann es keine langfristige Beschäftigungsgarantie geben. Es ist nicht absehbar, ob das Unternehmen weiterhin mit seinen Produkten am Markt erfolgreich sein wird oder nicht. Auch konjunkturell bedingter Auftragsrückgang kann Entlassungen erforderlich machen. Erfolgt beispielsweise der Unternehmensübergang während einer Aufschwungphase, in der hohe Gehälter gezahlt und viele Mitarbeiter eingestellt werden, ist die Lohnsumme hoch. Müssen in einer späteren Rezession Gehälter gekürzt und/oder Mitarbeiter entlassen werden, kann die Lohnsumme unter die vom Gesetz geforderte Marke von 70 Prozent sinken. Dies hätte dann zur Folge, dass für das entsprechende Jahr doch Erbschaftsteuer gezahlt werden muss. Dies vorausschauend, könnte ein Unternehmen darauf verzichten, Aufträge, die mit umfangreichen Neueinstellungen verbunden wären, anzunehmen, damit bei absehbarer Schenkung oder Vererbung die Lohnsumme nicht zu hoch ausfällt.
Auch die „Behaltensfrist" von 15 Jahren ist sehr restriktiv. Um den Steuernachlass nicht zu gefährden, muss der Eigentümer das Kapital in dem Unternehmen belassen, auch wenn es in einer anderen Verwendung einen höheren Gewinn bringen könnte. Dieser Lock-in-Effekt behindert die effiziente Allokation des eingesetzten Kapitals. Er wird auch nicht durch die vorgesehene Reinvestitionsklausel gemildert, derzufolge die Verschonung nicht wegfällt, wenn zeitnah im selben Umfang wieder im selben Unternehmen investiert wird. Der Verzicht auf profitablere Investitionsalternativen außerhalb des Betriebs hemmt Wachstum und Beschäftigung. Gleichzeitig könnte es für das Unternehmen vorteilhaft sein, wenn es komplett oder in Teilen an einen anderen Investor verkauft werden würde. Dieser könnte mit eigenen Ideen und Konzepten das Unternehmen neu aufstellen, die Position des Unternehmens am Markt und damit Beschäftigung sichern. Auch diesen strukturellen Veränderungen schiebt der Gesetzgeber - wissentlich oder unwissentlich - einen steuerlichen Riegel vor.
Verstößt ein Unternehmen gegen die verschiedenen Fortführungsregeln, so kann sich die Steuerbelastung für das Betriebsvermögen gegenüber der jetzigen Rechtslage sogar erhöhen. Infolge der langen Fristen von zehn bzw. 15 Jahren und allen Unvorhersehbarkeiten, die damit verbunden sind, ist es nicht realistisch, dass ein Unternehmen die Fortführungsregeln durchgehend einhalten kann. Aber nur dann profitiert es von der Steuerstundung und dem Steuererlass. Die restriktiven Bedingungen, an die die steuerliche Verschonung des Betriebsvermögens gebunden ist, weckt Zweifel, ob eine Entlastung der Unternehmen bei der Erbschaftsteuer überhaupt noch politisch gewollt ist.
Der Teilindikator „Steuer- und Finanzpolitik" sinkt um 3,0 Punkte
Gesamtstaatlicher Finanzierungssaldo 2007
Steuerschätzung vom 6./7.11.2007; Beschluss des Finanzplanungsrates von Bund und Ländern vom 14.11.2007, Nachtragshaushalt 2007 (2./3. Beratung: 27.11.2007)
Bewertungsrelevante Änderung
Das Bundesfinanzministerium beziffert die gesamtstaatliche Nettoneuverschuldung von Bund, Ländern, Gemeinden und Sozialversicherungen auf 0 Prozent des Bruttoinlandsproduktes.
Bewertung
Die große Koalition profitiert weiterhin davon, dass sich der Aufschwung seit 2006 auch als deutliches Einnahmenplus bei Steuern und Sozialbeiträgen bemerkbar macht. Das Staatsdefizit belief sich im letzten Jahr auf 1,7 Prozent des BIP und wird für 2007 inzwischen auf 0 Prozent geschätzt. 2005 lag es mit 3,2 Prozent zum vierten Mal in Folge noch über dem zulässigen Wert des Europäischen Stabilitäts- und Wachstumspaktes.
Die Nettoneuverschuldung des Bundes beträgt infolge des Nachtragshaushaltes 2007 in diesem Jahr 14,4 Milliarden Euro und ist damit um 5,2 Milliarden Euro niedriger als im ursprünglichen Ansatz für dieses Jahr. Nach der jüngsten Steuerschätzung Anfang November 2007 kann der Fiskus gegenüber der Steuerschätzung vom Mai mit weiteren 4,6 Milliarden Euro rechnen. Insgesamt werden die Steuereinnahmen dieses Jahr mit 538,9 Milliarden Euro angesetzt. Für das nächste Jahr prognostizieren die Steuerschätzer allerdings nur ein Steuerplus von 0,3 Milliarden Euro. Dies liegt im Wesentlichen an den Steuerausfällen im Zuge der Unternehmensteuerreform, die zum 1.1.2008 in Kraft treten wird.
Aber nicht nur das Konjunkturplus, sondern auch massive Steuererhöhungen, die die Bundesregierung unmittelbar nach Amtsantritt beschlossen hatte,[4] haben dazu beigetragen, dass das gesamtstaatliche Defizit von Bund, Ländern, Gemeinden und Sozialversicherungen deutlich gesunken ist und für die nächsten Jahre sogar Überschüsse erwartet werden.
Die Konsolidierung erfolgte nicht nur über die Einnahmeseite des Budgets. Die Staatsausgaben sind in der Vergangenheit deutlich langsamer gestiegen als das nominale BIP. Allerdings ging dies zu einem großen Teil auf Kosten der öffentlichen Investitionen. Seit 2002 ist die Staatsquote von 48,1 Prozent auf voraussichtlich 43,9 Prozent in diesem Jahr gesunken.[5]
Dennoch zeigt sich die Große Koalition bei der Haushaltskonsolidierung wenig ehrgeizig: 2008 nimmt der Bund bei Gesamtausgaben von 283,2 Milliarden Euro erneut 11,9 Milliarden Euro neue Schulden auf, zunächst waren sogar 12,9 Milliarden Euro veranschlagt. Einen ausgeglichenen Bundeshaushalt soll es laut mittelfristiger Finanzplanung erst 2011 geben - und dies, obwohl der Bund stärker vom konjunkturellen Einnahmeplus profitiert als Länder und Kommunen. Diese und die Sozialversicherungshaushalte verzeichnen jeweils insgesamt positive Finanzierungssalden; der Bund hingegen hinkt bei der Konsolidierung hinterher und macht weiter neue Schulden. Die Kehrseite der momentan guten Einnahmelage besteht zudem darin, dass die Sparanstrengungen nachzulassen drohen und stattdessen neue, dauerhaft wirksame Ausgaben beschlossen werden. Diese im Abschwung wieder abzubauen, wird gegen die Widerstände der Begünstigten politisch nur schwer durchsetzbar sein - mit der Folge, dass die Verschuldung dann wieder ansteigt, wenn nicht an anderer Stelle gespart werden würde.
Dieser grundsätzlichen Kritik zum Trotz wird das aktuelle Nulldefizit positiv bewertet. Denn der Abbau der Neuverschuldung wirkt sich günstig auf die Struktur der öffentlichen Haushalte aus: Der Schuldenstand erhöht sich weniger stark und die Zinsausgaben sinken unter sonst gleichen Bedingungen. Dies erweitert den Handlungsspielraum der öffentlichen Hand. Außerdem zeigt sich, dass die Politik nicht nur neuen Ausgabenwünschen und Begehrlichkeiten nachgegeben, sondern einen großen Teil der Steuermehreinnahmen zum Defizitabbau genutzt hat.
Der Teilindikator „Steuer- und Finanzpolitik" steigt um 3,7 Punkte.
Jahressteuergesetz 2008
2./3. Beratung Bundestag: 8.11.2007; abschließende Beratung Bundesrat: 30.11.2007; Inkrafttreten: 1.1.2008
Bewertungsrelevante Maßnahme
Das Jahressteuergesetz 2008 enthält eine Vielzahl von Einzelmaßnahmen. Im Folgenden ist lediglich eine Neufassung in der Abgabenordnung bewertungsrelevant, mit deren Hilfe der Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten im Steuerrecht eingedämmt werden soll.
Bewertung
Die Novellierung des Paragrafen 42 der Abgabeordnung (AO) sieht eine Umkehr der Beweislast vor. Bisher musste die Finanzverwaltung einem Steuerpflichtigen nachweisen, dass er den Gestaltungsspielraum des Steuerrechts überschreitet und zu wenig Steuern zahlt. Dies soll künftig anders sein. Wenn ein Unternehmen eine ungewöhnliche, aber legale Gestaltung wählt und dadurch einen Steuervorteil erlangt, muss es nachweisen, dass es dafür auch Gründe gibt, die nicht mit der Höhe seiner Steuer zu tun haben, also z. B. betriebswirtschaftliche Gründe.
Dadurch wird das Steuerrecht wesentlich komplizierter. Denn das Gesetz präzisiert nicht, was eine ungewöhnliche Gestaltung genau ausmacht. Die Finanzbeamten können aber nicht mit der Vielzahl aller branchentypischen Gegebenheiten vertraut sein, und es besteht die Gefahr, dass ungewöhnliche Gestaltungen vermutet werden, wo tatsächlich keine Vorliegen. Das steuerpflichtige Unternehmen muss dann unter Umständen mit hohem Aufwand das Gegenteil nachweisen. Dies dürfte zu einer hohen Anzahl von Verfahren bei den Finanzgerichten führen, die sehr zeit- und kostenaufwendig sein können. Wird die Vollstreckung des umstrittenen Steuerbescheids nicht ausgesetzt, sinkt die Liquidität des betroffenen Unternehmens zusätzlich.
Statt zu versuchen, eine solche Beweislastumkehr einzuführen, sollte der Gesetzgeber darauf achten, dass die Steuergesetze so wenig Interpretationsspielräume und Lücken wie möglich beinhalten.
Der Indikator „Steuer- und Finanzpolitik" sinkt um 1,5 Zähler.
Fazit
Der Teilindikator „Steuer- und Finanzpolitik" sinkt um 0,8 Prozentpunkte von 17,5 auf 16,7 Prozent.
[1] Die Reform betrifft sowohl die Erbschaft- als auch die Schenkungsteuer. Der Einfachheit halber ist im Folgenden nur vom Erbe die Rede. Erbe bzw. Schenkung werden steuerrechtlich auch als Erwerb bezeichnet.
[2] In den Folgejahren wird die Lohnsumme mit dem Tariflohnindex des Statistischen Bundesamtes oder ggf. mit einem branchenbezogenen Tariflohnindex fortgeschrieben.
[3] Bei Betrieben der Land- und Forstwirtschaft gilt ein Zeitraum von 20 Jahren.
[4] Erinnert sei hier an die Abschaffung der Eigenheimzulage für Neufälle, die Beschränkung der Verlustverrechnung bei bestimmten Steuerstundungsmodellen (vgl. 1. INSM-WiWo-Politikanalyse des IW Köln, S. 24 ff.), die Einführung der „Reichensteuer", die Abschaffung der Pendlerpauschale und anderer Steuervergünstigungen (vgl. 4. IW-Politikanalyse, S. 11 ff.) sowie die Erhöhung des Regelsatzes der Mehrwertsteuer und der Versicherungssteuer von 16 auf 19 Prozent (vgl. 2. IW-Politikanalyse für INSM und WiWo, S. 25).
[5] Vgl. IW Köln - Arbeitsgruppe Konjunktur, 2007, Wechsel der Antriebskräfte bei breiterem Risikoumfeld, IW-Konjunkturprognose - Herbst 2007, in: IW-Trends, Vierteljahresschrift zur empirischen Wirtschaftsforschung aus dem Institut der deutschen Wirtschaft Köln, Jg. 34, Heft 3/3007, S. 59-87.